所得税における棚卸資産と売上原価の計算方法

卸売業や小売業、製造業などのように棚卸資産を有する事業では、所得税を計算するにあたって売上原価の計算が必要ですが、売上原価は、債務が確定した時に必要経費になるという通常の必要経費とは別のルールに従って、金額を計算することになります。

売上原価の計算

所得金額の計算上、商品や製品といった棚卸資産は仕入れた年の必要経費になるわけではなく、販売した年の売上原価として、次の計算式で必要経費の額を計算します。

売上原価の計算式

(例)年初に商品が20万円、年末に10万円ありました。当年中の売上は100万円、仕入は60万円でした。
売上原価:年初棚卸資産20万円+当年中の仕入60万円-年末棚卸資産10万円=70万円

棚卸資産の取得価額(仕入価額、製造原価)

棚卸資産の取得価額といえば、一般的には購入先に支払った代金や製造原価を思い浮かべるかもしれませんが、所得税ではそれだけではなく棚卸資産の取得に付随して発生した費用も取得価額に含まれます。

購入した棚卸資産(仕入価額)

購入した棚卸資産の取得価額(仕入価額)は購入代価に棚卸資産を消費又は販売するために直接要した費用を加えた額になります。

購入した資産の取得価額の計算式

購入代価
購入代価には「購入先に支払った代金」の他に「引取運賃」「荷役費」「運送保険料」「購入手数料」「関税(附帯税を除く)」「その他購入に要した費用」が含まれます。
(例)商品の年初残高は20万円、年末残高は10万円でした。また、当年中の商品購入代価は50万円、引取運賃は10万円でした。
取得価額:購入代価50万円+引取運賃10万円=60万円
売上原価:年初棚卸20万円+当年仕入(取得価額)60万円-年末棚卸10万円=70万円

製造した棚卸資産(製造原価)

自己で製造した棚卸資産の取得価額(製造原価)は、製造のために要した原材料費、労務費、経費に、棚卸資産を消費又は販売するために直接要した費用を加えた額になります。

製造した棚卸資産の取得価額の計算式

棚卸資産の評価方法

売上原価は「年初棚卸資産+当年仕入高-年末棚卸資産」と計算するため、棚卸資産の年末評価額によって売上原価の金額が変わってきます。

そこで、所得税では棚卸資産の評価方法について納税者が6種類の原価法と低価法から選択することになっています。

6種類の原価法 6種類の低価法
個別法 個別法に基づく低価法
先入先出法 先入先出法に基づく低価法
総平均法 総平均法に基づく低価法
移動平均法 移動平均法に基づく低価法
最終仕入原価法 最終仕入原価法に基づく低価法
売価還元法 売価還元法に基づく低価法

原価法

原価法による棚卸資産の年末評価では次の6種類の方法が認められています。

個別法

個別法は棚卸資産の一つ一つを個別に管理して、それぞれの取得価額を評価額とする方法です。不動産や貴金属のように一つ一つが個別に管理されている棚卸資産に対して適用できる方法ですが、大量に取引される(規格によって価格が決められる)棚卸資産には適用できません。

(例)ダイヤモンドを取り扱う宝石店です。当年中のダイヤモンドの取引は以下のとおりでした(前年からの在庫の繰越しはありません)

日付 種類 内容 売上金額 仕入金額
1/31 仕入 ダイヤモンドA 600,000円
4/30 仕入 ダイヤモンドB 550,000円
7/31 売上 ダイヤモンドB 750,000円
10/31 仕入 ダイヤモンドC 400,000円

年末にダイヤモンドA(600,000円)、ダイヤモンドC(400,000円)が在庫として残っているので、年末の棚卸資産評価額は1,000,000円です。

先入先出法

先入先出法は先に仕入れたものから先に売れたと考えて評価額を計算する方法です。この方法では、物価上昇時には年末の棚卸資産評価額が大きくなるため売上原価が小さくなるという特徴があります。

(例)大量生産のA商品を取り扱っています。当年中のA商品の取引は以下のとおりでした。

日付 種類 内容 売上金額 仕入金額 在庫数量
年初 在庫残 @110円×5,000個 5,000個
1/31 仕入 @100円×5,000個 500,000円 10,000個
4/30 仕入 @95円×10,000個 950,000円 20,000個
7/31 売上 @150円×15,000個 2,250,000円 5,000個
10/31 仕入 @115円×10,000個 1,150,000円 15,000個
年末 在庫残 @?円×15,000個 15,000個

年末に15,000個の在庫が残っていますが、年末近くに仕入れたものが在庫として残っていると考えるので、年末の評価額は次のとおり1,625,000円になります。

年末在庫 単価 在庫数量 在庫金額
4/30仕入分 @95円 5,000個 475,000円
10/31仕入分 @115円 10,000個 1,150,000円
合計 15,000個 1,625,000円

総平均法

総平均法は棚卸資産の平均取得単価によって棚卸資産を評価する方法です。年末の棚卸資産評価額は年初の棚卸資産を含めた総平均単価×年末数量で計算します。

(例)大量生産のA商品を取り扱っています。当年中のA商品の取引は以下のとおりでした。

日付 種類 内容 売上金額 仕入金額 在庫数量
年初 在庫残 @110円×5,000個 5,000個
1/31 仕入 @100円×5,000個 500,000円 10,000個
4/30 仕入 @95円×10,000個 950,000円 20,000個
7/31 売上 @150円×15,000個 2,250,000円 5,000個
10/31 仕入 @115円×10,000個 1,150,000円 15,000個
年末 在庫残 @?円×15,000個 15,000個

・総平均単価の計算
総平均単価:仕入金額計3,150,000円÷仕入数量計30,000個=105円

仕入日 仕入単価 仕入数量 仕入金額 総平均単価
年初残 @110円 5,000個 550,000円
1/31 @100円 5,000個 500,000円
4/30 @95円 10,000個 950,000円
10/31 @115円 10,000個 1,150,000円
合計 30,000個 3,150,000円 3,150,000円÷30,000個=@105円

・年末の棚卸資産評価額
在庫数15,000個×総平均単価105円=1,575,000円

移動平均法

移動平均法は棚卸資産を取得する都度、平均取得単価を計算して棚卸資産を評価する方法です。

(例)大量生産のA商品を取り扱っています。当年中のA商品の取引は以下のとおりでした。

日付 種類 内容 売上金額 仕入金額 在庫数量
年初 在庫残 @110円×5,000個 5,000個
1/31 仕入 @100円×5,000個 500,000円 10,000個
4/30 仕入 @95円×10,000個 950,000円 20,000個
7/31 売上 @150円×15,000個 2,250,000円 5,000個
10/31 仕入 @115円×10,000個 1,150,000円 15,000個
年末 在庫残 @?円×15,000個 15,000個

・移動平均単価の計算
年初在庫が550,000円(5,000個)のため、年初の移動平均単価は550,000円÷5,000個=110円になります。次に1/31仕入れ後には在庫が1,050,000円(10,000個)になるため、移動平均単価は1,050,000円÷10,000個=105円に変わります。同様の計算を繰り返していくと、年末の移動平均単価は110円になります。

日付 種類 内容 在庫金額(a) 在庫数量(b) 移動平均単価
(a)/(b)
年初 在庫残 @110円×5,000個 550,000円 5,000個 @110円
1/31 仕入 @100円×5,000個 1,050,000円 10,000個 @105円
4/30 仕入 @95円×10,000個 2,000,000円 20,000個 @100円
7/31 売上 @150円×15,000個 500,000円
(@100×5,000個)
5,000個 @100円
(7/31と同じ)
10/31 仕入 @115円×10,000個 1,650,000円 15,000個 @110円

・年末の棚卸資産評価額
在庫数量15,000個×移動平均単価110円=1,650,000円

最終仕入原価法

その年の最後に棚卸資産を取得したときの単価で評価する方法です。最終仕入原価法では最後に取得した時の単価が棚卸資産の評価額に大きく影響します。

(例)大量生産のA商品を取り扱っています。当年中のA商品の取引は以下のとおりでした。

日付 種類 内容 売上金額 仕入金額 在庫数量
年初 在庫残 @110円×5,000個 5,000個
1/31 仕入 @100円×5,000個 500,000円 10,000個
4/30 仕入 @95円×10,000個 950,000円 20,000個
7/31 売上 @150円×15,000個 2,250,000円 5,000個
10/31 仕入 @115円×10,000個 1,150,000円 15,000個
年末 在庫残 @?円×15,000個 15,000個

年末の棚卸評価額は、最終仕入単価(10/31仕入分の単価)115円に年末在庫数量15,000個を乗じて1,725,000円と計算します。

売価還元法

年末棚卸資産を全て通常の販売価額で販売した場合の総額に原価率を乗じて評価する方法です。

原価率は次のように計算します。

売価還元原価法の原価率計算式

(例)大量生産のA商品を取り扱っています。当年中のA商品の取引は以下のとおりでした。A商品の通常の販売価額は1個150円です。

日付 種類 内容 売上金額 仕入金額 在庫数量
年初 在庫残 @110円×5,000個 5,000個
1/31 仕入 @100円×5,000個 500,000円 10,000個
4/30 仕入 @95円×10,000個 950,000円 20,000個
7/31 売上 @150円×15,000個 2,250,000円 5,000個
10/31 仕入 @115円×10,000個 1,150,000円 15,000個
年末 在庫残 @?円×15,000個 15,000個

・原価率の計算

年末の棚卸資産評価額
年末棚卸資産の通常販売価額総額2,250,000円×70%=1,575,000円

低価法

原価法によって計算した金額と年末の時価を比較して、いずれか低い方を評価額とする方法です。

棚卸資産の評価方法の届出

年末棚卸資産の評価方法として原価法6種類、低価法6種類の合計12種類が認められていますが、納税者は①事業の種類ごと、②棚卸資産の区分ごとに棚卸資産の評価方法を選択し、納税地の所轄税務署長に届け出なければなりません。期限までに届け出なかった場合には、最終仕入原価法による原価法で評価することになります。

なお、同じ納税者であっても「小売業の商品は先入先出法による原価法」「製造業の主要材料は総平均法による原価法」といったように、事業の種類や棚卸資産の区分ごとにそれぞれ評価方法を選択することもできます。

特別な評価方法

所轄税務署長から承認された場合には、これまで解説した評価方法以外の方法で評価することもできます(所得税の売価還元法と会計の売価還元法は同じ名称でも計算方法が異なりますので、会計の売価還元法を所得税でもそのまま使用したい場合は税務署長の承認が必要です)。

法令等

この記事は2020年4月1日現在の法令等に基づいて書かれています。また、このサイトは税法を学ぶ方に税法の一般的な取り扱いを解説するものですので、個別の事例につきましては税理士等の専門家にご相談ください。

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