収益には商品の販売やサービスの提供など様々なものがありますが、企業会計では包括的なルールとして2018年3月に「収益認識に関する会計基準」が公表されました。これにあわせて法人税でも法令通達が整備され、収益認識の取り扱いが明確化されています。
収益認識に関する会計基準が適用されない中小企業については、法人税についても引き続き企業会計原則等に基づいた従来通りの処理を認められています。
目次
収益認識に関する会計基準の概要
法人税では収益認識に関する会計基準の公表に伴って法令通達の整備をしました。したがって、法人税の取り扱いを正しく理解するためには、事前に収益認識に関する会計基準の概要を理解しておく必要があります。
従来、日本では収益の認識について「売上高は、実現主義の原則に従い、商品等の販売又は役務の給付によって実現したものに限る」とだけ規定されていて、収益認識に関する包括的なルールが存在しませんでした。そこで企業会計基準委員会が包括的なルールとして公表したのが収益認識に関する会計基準です。なお、中小企業については従来通り企業会計原則に基づく会計処理が認められています。
収益認識に関する会計基準では、次の5つのステップに基づいて収益を認識することにしています。
顧客に機械1,000万円で販売する契約（3年間の保守サービス付き）を締結しました（機械と保守サービスを別々に契約した場合、機械は960万円、保守サービスは240万円です）
ステップ1：顧客との契約を識別
機械の販売契約（3年間の保守サービス付き）を締結
ステップ2：契約における履行義務を識別
機械の販売することと、保守サービスをすることの二つの履行義務がある
ステップ3：取引価額の算定
取引価額は機械を販売と3年間の保守サービス合計で1,000万円
ステップ4：契約における履行義務に取引価額を配分
取引価額1,000万円を機械の販売と保守サービスに配分する
機械の販売800万円、保守サービス200万円（個別契約した場合の金額を基準に配分）
ステップ5：履行義務の充足により収益を認識
機械の販売は、販売時に800万円を収益認識する
保守サービスは、保守サービスされる3年間にわたって200万円を収益認識する
法人税の取り扱い（概要）
収益認識に関する会計基準では5つのステップに基づいて収益認識を行いました。法人税の取り扱いも概ね同様なのですが、法人税では5つのステップではなく、収益の計上単位、取引価額、収益の帰属時期という3つにまとめて取り扱いを規定しています。
法人税の取り扱い（収益の計上単位）
原則
資産の販売や譲渡、サービスの提供をした場合の収益は原則として個々の契約ごとに計上しますが、次のように計上することもできます。
複数の契約を組み合わせる
複数の契約を同一の相手（その相手と支配関係のある者を含む）と同時期に締結した場合で、その複数の契約を組み合わせて初めて一つの履行義務になる場合、別々に収益を計上しないで、組み合わせて収益を計上することができます。
二つの契約を組み合わせて初めて一つの履行義務（システムを開発して引き渡すという約束）になるため、一つのものとして収益を計上することができます。
一つの契約に履行義務に分ける
一の契約の中に複数の履行義務が含まれている場合、契約を履行義務に分割して収益を計上することができます。
一つの契約に二つの履行義務（機械の販売と保守サービス）があるため、別々に収益を計上することができます。
機械設備等の据付工事
販売した機械設備等の据付工事で次の要件を両方とも満たす場合は、機械設備等の販売と据付工事を別々に収益計上することができます。
(1) 一定規模以上の据付工事であること
(2) 契約などで機械設備等の販売対価と据付工事の対価を合理的に区分できること
(1)据付工事が一定規模以上で (2)金額を合理的に区分できる場合、区分して収益を計上することができます。
販売した商品等の保証
販売した商品やサービス等に対する保証のうち単なる品質保証（例えば1年以内に故障した場合は全ての顧客に修理交換対応するなど）であるものは、商品やサービス等と合わせて収益を計上します。
1,000万円全額が機械の販売代金の収益になります。
部分完成した建設工事等
建設工事等（長期大規模工事を除く）が次のいずれかに該当する場合には、全部が完成していなくても、その事業年度に引き渡した建設工事等の量又は完成した部分に区分した単位ごとにその収益の額を計上します。
(1) 一つの契約で同種の建設工事等を多量に請け負うような場合
引き渡した数量等に応じて工事代金を受け取る特約又は慣習がある場合は、引き渡した数量等に応じて収益を計上します。
(2) 一つの建設工事等で一部完成した部分を引き渡す場合
引き渡しの都度、その割合に応じて工事代金を受け取る特約又は慣習がある場合は、その割合に応じて収益を計上します。
6戸の引き渡しが完了して、1億8,000万円受け取ることができるので、1億8,000万円を収益に計上します。
技術サービス
設計や作業の指揮監督、技術指導等の技術サービスが次のいずれかに該当する場合は、期間又は作業に応じて収益を計上します。
(1) 報酬の額が派遣する技術者等の数や滞在期間の日数等で決まる場合
一定の期間ごとに金額を確定させて支払を受ける場合は、その期間ごとに収益を計上します。
(2) 基本設計の報酬と部分設計の報酬が区分されている場合など
報酬額が作業の段階ごとに区分されていて、それぞれの段階の作業が完了する都度、金額を確定させて支払を受ける場合は、その区分ごとに収益を計上します。
毎月確定した受取金額が収益になります。
ノウハウの頭金等
ノウハウを開示する都度100万円ずつ収益に計上します。
ポイント、クーポン等
資産の販売等にともなってポイントやクーポン等を不特定多数の顧客に発行する場合で、一定の要件に該当するときは、継続的に適用することを条件に、そのポイントやクーポン等を資産の販売等と区分して、前受金とすることができます。
顧客は商品とポイント10％を合計3,000円で購入したと考えます。したがって3,000円の販売代金を商品の売上分とポイント分に分割し、ポイント分は前受金として処理できます（ポイントは使用されたときに売上になります）
収益の額に含めないことができる利息
資産の販売等を行った場合で、その販売等の契約に金銭の貸付けに準じた取引が含まれているときは、継続的に適用することを条件に、利息相当額を資産の販売等の収益に含めないことができます。
実質的に商品の販売と5年間の金銭貸付が合わさったものと考えられます。したがって、1,000万円を商品の代金と利息に区分して収益に計上することができます。
法人税の取り扱い（取引価額）
原則
資産の販売等の取引価額は、原則として第三者間で取引される場合の通常の価額になります。
ただし、資産の販売等をした事業年度末までに対価の額が合意されていない場合は、同日の現況により価額等を適正に見積もります。
通常の販売価額である10万円が収益の額になります（差額の9万円は寄附金）
変動対価
資産の販売等の対価が値引き、値増し、割戻し等によって変動する可能性がある場合（返品や貸倒れを除く）で、一定の要件を満たすときは、確定した決算で収益の額を減額又は増額して経理することを条件に、引渡し等の事業年度の取引価額に反映することができます。
割戻しの見込み額10万円を控除した90万円を収益にすることができます
法人税の取り扱い（収益の帰属時期）
原則
資産の販売等の収益は原則として資産の引き渡し日または役務の提供をした日の属する事業年度の益金になります。
ただし、資産を引き渡した日又は役務を提供した日に近接する日の属する事業年度に収益として経理処理している場合には、その近接する日の属する事業年度の益金になります。
ガスの検針日に収益として経理処理した前回からの使用分は、その検針日の属する事業年度の益金になります。
履行義務が一定期間にわたって充足される場合
役務の提供（長期大規模工事を除く）のうちその履行義務が一定の期間にわたり充足されるものについては、その履行に着手した日から引渡し等の日（目的物を引き渡した日、または役務の全部を完了した日）にわたって益金になります。
3か月分の清掃作業料が当事業年度の益金になります。
請負（長期大規模工事を除く）については原則として引渡し等の日の属する事業年度の益金になります。ただし、請負であっても履行義務が一定期間にわたって充足されるものである場合は、進捗度に応じて益金に算入することもできます。
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法令等
この記事は2019年1月31日現在の法令等に基づいて書かれています。
2003年、税理士試験合格。会計事務所、国内大手企業及び欧州系企業で単体納税、連結納税、組織再編、国際税務など一貫して税務業務に携わってきました。税法をわかりやすく解説するため、当サイトを運営しています。